近年来，一些地方在政府指导、集体协商、村民自愿前提下，将规模小、居住散、发展难的行政村进行合并，进一步优化调整村庄规模，在行政架构精简、资源优势互补的基础上，探索“1+1>2”的发展路径。在村集体合并过程中，如何做好村级集体资产融合和会计核算，确保农村集体资产的安全与完整，是一项重要工作。笔者认为，有必要对资产融合的会计核算作一些探讨。

　　一、账务合并的基本原则

　　行政村融合中，村级集体资产清理和处置工作量大、涉及面广、政策性强、情况复杂，各乡镇(街道)应按照“因村制宜、尊重民意、促进发展”的要求，认真抓好村(居)账务合并工作。坚持“先冻结、后审计、再合并”原则，规范村(居)账务合并程序。

　　二、直接融合会计核算

　　如果村与村之间的人均净资产及预期人均净收益基本接近，通常采取直接合并方式进行村集体资产融合。处置的方式是：原村资产直接合并形成新村资产。直接融合后，资产、负债、收入支出、债权债务，不分原村、新村，均由新村经营管理。

　　直接融合的会计核算最简单，核算不需分原村、新村。具体的做法是：取消原村账套，单设新村账套;取消原村基本存款账户，只设新村基本存款账户;原村资产负债表项目直接相加就是新村的会计期初余额;原村所有的收入、支出均纳入新村账套进行管理和核算。

　　三、折股量化融合会计核算

　　如果村与村之间的人均净资产、人均预期净收益相差较大，通常采取折股量化融合方式。具体的做法是：以人均净资产或人均预期净收益最小的村为基数，超基数部分存量净资产及增量净收益，挂账原村定向使用。

　　折股量化融合方式兼顾了村与村之间利益平衡，村干部群众容易接受。

　　(一)资产融合会计初始余额的确定

　　假设甲村和乙村合并成丙村，丙村于2022年4月30日成立。资产采取折股量化融合的方式融合。

　　会计初始余额是建立新村账套的基础。丙村资产负债初始数据为甲村和乙村的资产负债全额并入，乙村剩余的净资产视作丙村对乙村的负债。经这样处理，会计核算只设丙村账套和一个基本存款账户，甲村和乙村账套及基本存款账户均可取消，资产管理和会计核算也就简便多了。

　　(二)增量资产融合比例确定

　　增量资产融合比例是资产合并后会计核算工作的依据。融合比例确定通常采取的办法是：根据原各村前三年存量净收益，预测以后年份的增量净收益，经原村村民代表会议表决通过，以签订协议的形式确定收入和支出归原村、新村比例。

　　例如，甲、乙两村历年存量净收益甲村最少，经协商确定：以甲村为基数，甲村增量的净资产全部归丙村所有;乙村的增量净资产70%归丙村所有，30%留乙村作定向使用资金。丙村自身的增量净资产全部归丙村所有。

　　(三)会计实务举例

　　因现行《村集体经济组织会计制度》对定向使用资金没有对应的核算科目，若不增设“专项使用资金”科目，可用“专项应付款”科目来替代。

　　【例1】9月16日，收到原甲村村民王五上交的湾塘承包费6500元，现金收取。会计分录为：

　　借：现金6500

　　贷：发包及上交收入6500

　　【例2】7月25日，收到李八上交的原乙村房屋租赁费9000元，款项已入账。会计分录为：

　　借：银行存款9000

　　贷：经营收入9000

　　根据资产融合协议，该项收入30%留原乙村定向使用，同时记：

　　借：公积公益金2700

　　贷：专项应付款2700

　　【例3】9月18日，付原乙村公房修理费4500元。会计分录为：

　　借：管理费用4500

　　贷：银行存款4500

　　根据资产融合协议，该项支出30%由原乙村承担。同时记：

　　借：专项应付款1350

　　贷：公积公益金1350

　　【例4】10月18日，收回村民李欣欠原甲村借款3500元，现金收取。

　　借：现金 3500

　　贷：内部往来 3500

　　【例5】原乙村路面道路工程一年使用期已满，经验收工程质量合格。9月20日，支付施工单位工程质量保证金2600元。会计分录为：

　　借：应付款 2600

　　贷：银行存款 2600

　　【例6】11月29日，村民医保交费。丙村决定：原甲村村民全部自付;乙村村民每人补助120元，总计9.6万元，在原乙村定向使用资金开支。会计分录为：

　　借：应付福利费96000

　　贷：银行存款96000

　　根据资产融合协议，同时记：

　　借：专项应付款 96000

　　贷：公积公益金96000

　　四、分级核算融合会计核算

　　如果村与村之间的人均净资产及人均预期净收益相差悬殊，村集体资产融合一般采用分级核算方式。具体的做法是：原村资产归原村所有，但由新村统一经营管理。上级补助等新形成的资产归新村所有。新村公用经费支出及基础设施等公益事业支出按人口或受益情况分摊。新村应当按收入的一定比例提取管理经费和福利费，用于全体村民福利支出，对结余部分进行收益分配。分配时，原则上按照30%比例提取公共积累，其余部分按股分红。

　　分级核算资产融合方式简单公平，并村不并账，保留原村账套，但多了个新村账套，增加了会计核算工作量。

　　由于现行的《村集体经济组织会计制度》对公用经费及公益事业经费收支没有相对应的核算科目。笔者认为，目前只能用“发包及上交收入”和“公积公益金”科目进行核算。

　　例如，甲村和乙村合并丙村，假设资产采取分级核算方式融合。丙村启动资金按合并前原村人口数分摊：甲村4万元、乙村2万元。

　　9月1日，新村合并成立。则丙村会计账套初始余额：资产(货币资金)6万元，负债0元，净资产(公积公益金)6万元。9月6日，上级下拨公用经费10万元。9月23日，新村决定建设村民活动中心广场，费用按受益分摊：甲村5万元、乙村3万元。

　　丙村的会计分录：

　　借：银行存款100000

　　贷：上级补助收入100000

　　借：银行存款80000

　　贷：发包及上交收入80000

　　甲村的会计分录：

　　借：公积公益金50000

　　贷：银行存款50000

　　乙村的会计分录：

　　借：公积公益金30000

　　贷：银行存款30000

　　9月30日，丙村支付村民活动中心广场第一期工程款1.5万元。会计分录：

　　丙村的会计分录：

　　借：在建工程15000

　　贷：银行存款15000