2021年底，财政部修订印发了《农民专业合作社会计制度》，新制度设置了“消耗性生物资产”“生产性生物资产”科目。合作社应当按照新制度有关规定，根据牲畜(禽)资产的形态、价值以及产生经济利益的方式等，对原制度下的牲畜(禽)资产进行合理分析判断，重新分类为消耗性生物资产、生产性生物资产。

　　消耗性生物资产是合作社的重要生物资产，现根据最新颁布的《农民专业合作社会计制度》要求，列举核算实例如下，以供参考。

　　一、合作社消耗性生物资产增加的核算

　　(一)购入消耗性生物资产的核算

　　合作社购入的消耗性生物资产，应按照应计入消耗性生物资产成本的金额，借记“消耗性生物资产”项目，贷记“库存现金”“银行存款”“应付款”等科目。

　　【例1】合作社购入一批生猪，价款80000元，运费200元，所有款项已全部用银行存款支付。编制会计分录为：

　　借：消耗性生物资产

　　—幼畜和育肥畜—生猪

　　80 200

　　贷：银行存款80 200

　　(二)自营消耗性生物资产的核算

　　1.合作社自行栽培的大田作物和蔬菜等，按照收获前发生的必要支出，借记“消耗性生物资产”项目，贷记“库存现金”“银行存款”“产品物资”“应付工资”“应付劳务费”等科目。

　　【例2】合作社栽培10亩水稻。收获前，共领用种子500元、肥料1000元、农药500元，发生工人工资2000元、劳务费3000元，用现金支付水电费800元。编制会计分录为：

　　借：消耗性生物资产

　　—大田作物—水稻8 800

　　贷：产品物资

　　—种子500

　　—肥料2 000

　　—农药500

　　应付工资(明细)2 000

　　应付劳务费3 000

　　库存现金800

　　2.合作社自行营造的林木类消耗性生物资产(如非经济林木)，按照郁闭前发生的必要支出，借记“消耗性生物资产”项目，贷记“库存现金”“银行存款”“产品物资”“应付工资”“应付劳务费”等科目。

　　【例3】合作社营造5亩杨树林。郁闭前，共领用种子300元、肥料800元、农药200元，发生工人工资1800元、劳务费1500元，用现金支付水电费200元。编制会计分录为：

　　借：消耗性生物资产

　　—用材林—杨树4 800

　　贷：产品物资

　　—种子300

　　—肥料800

　　—农药200

　　应付工资(明细)1 800

　　应付劳务费1 500

　　库存现金200

　　3.合作社自行繁殖的育肥畜、水产养殖的鱼虾贝类等，按照出售或入库前发生的必要支出，借记“消耗性生物资产”项目，贷记“库存现金”“银行存款”“产品物资”“应付工资”“应付劳务费”等科目。

　　【例4】合作社自行养殖一批草鱼。在整个养殖期间发生鱼苗购买成本22000元、饲料费用31000元、应付工人工资10000元、劳务费4000元，并以现金支付防疫等费用1600元。编制会计分录为：

　　借：消耗性生物资产

　　—商品鱼—草鱼68 600

　　贷：产品物资—鱼苗22 000

　　—饲料31 000

　　应付工资(明细)10 000

　　应付劳务费4 000

　　库存现金1 600

　　(三)成员投入消耗性生物资产的核算

　　合作社取得成员出资投入的消耗性生物资产，按照确定的成本，借记“消耗性生物资产”项目，按照成员应享有合作社成员出资总额的份额计算的金额，贷记“股金”科目，按照两者之间的差额，贷记或借记“资本公积”科目。

　　【例5】合作社新成员王某用一块杨树林作为入社的出资，经双方评估确认价值为22000元，双方约定与该社创立时原社员缴纳的20000元份额股享有同等的权利。编制会计分录为：

　　借：消耗性生物资产

　　—用材林—杨树22 000

　　贷：股金—王某(份额股)

　　20 000

　　资本公积2 000

　　(四)国家财政直接补助或他人捐赠消耗性生物资产的核算

　　合作社收到国家财政直接补助的消耗性生物资产(包括以前年度收到或形成但尚未入账的)或者他人捐赠的消耗性生物资产，按照有关凭据注明的金额加上相关税费、运输费等，借记“消耗性生物资产”项目，贷记“专项基金”等科目。没有相关凭据的，按照资产评估价值或者比照同类或类似消耗性生物资产的市场价格，加上相关税费、运输费等，借记“消耗性生物资产”项目，贷记“专项基金”等科目。

　　【例6】合作社收到县乡村振兴局捐赠的肉牛5头，所附发票购买金额为50000元，县乡村振兴局还支付运输费200元。编制会计分录为：

　　借：消耗性生物资产

　　—幼畜和育肥畜—肉牛

　　50 200

　　贷：专项基金50 200

　　二、消耗性生物资产与生产性生物资产转换的核算

　　(一)合作社产畜或役畜淘汰转为育肥畜的，按照转群时的账面价值，借记“消耗性生物资产”项目，按照已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按照其账面余额，贷记“生产性生物资产”科目。

　　【例7】合作社淘汰的1只母猪，转为育肥猪，其账面余额2800元，已计提累计折旧1000元。编制会计分录为：

　　借：消耗性生物资产

　　—幼畜和育肥畜—生猪

　　1 800

　　生产性生物资产累计折旧

　　1 000

　　贷：生产性生物资产

　　—产役畜—母猪2 800

　　(二)合作社幼畜成龄转为产畜或役畜、育肥畜转为产畜或役畜的，按照其账面余额，借记“生产性生物资产”科目，贷记“消耗性生物资产”项目。

　　【例8】合作社饲养的20只生猪已成龄，现全体转为母猪，预计可使用6年，购买价、饲养费用等相关费用账面价值共计62000元。编制会计分录为：

　　借：生产性生物资产

　　—产役畜—母猪 62 000

　　贷：消耗性生物资产

　　—幼畜和育肥畜—生猪

　　62 000

　　三、消耗性生物资产收获和处置的核算

　　(一)消耗性生物资产收获的核算

　　合作社消耗性生物资产收获时，按照其账面余额，借记“产品物资”科目，贷记“消耗性生物资产”项目。

　　【例10】合作社栽培10亩水稻收获稻谷6000千克，其账面余额10600元。入库时，编制会计分录为：

　　借：产品物资—水稻10 600

　　贷：消耗性生物资产

　　—大田作物—水稻10 600

　　(二)消耗性生物资产处置的核算

　　1.合作社出售消耗性生物资产时，按照实现的销售收入，借记“库存现金”“银行存款”“应收款”等科目，贷记“经营收入”等科目。按照其账面余额，借记“经营支出”等科目，贷记“消耗性生物资产”项目。

　　【例11】合作社自行养殖的一批草鱼已成熟，出售给营销公司，实现销售收入94000元，已存入银行。该批草鱼账面余额为68600元。编制会计分录为：

　　借：银行存款94 000

　　贷：经营收入94 000

　　同时结转成本：

　　借：经营支出68 600

　　贷：消耗性生物资产

　　—商品鱼—草鱼68 600

　　2.合作社以幼畜及育肥畜、消耗性林木资产等消耗性生物资产对外投资时，按照评估确认或者合同、协议约定的价值和相关税费，借记“对外投资”科目，按照消耗性生物资产的账面余额，贷记“消耗性生物资产”项目，按照应支付的相关税费，贷记“应交税费”等科目，按照其差额，借记或贷记“资本公积”科目。

　　【例12】合作社用一处杨树林向某生态旅游公司投资，作价7000元，该杨树林账面余额为6000元。编制会计分录为：

　　借：对外投资

　　—某生态旅游公司7 000

　　贷：消耗性生物资产

　　—用材林—杨树6 000

　　资本公积1 000

　　四、消耗性生物资产盘盈盘亏的核算

　　(一)合作社盘盈的消耗性生物资产，按照同类或类似消耗性生物资产的市场价格或评估价值，借记“消耗性生物资产”项目，贷记“待处理财产损溢—待处理流动资产损溢”科目。

　　【例13】合作社盘盈生猪1只，价值200元。编制会计分录为：

　　借：消耗性生物资产

　　—幼畜和育肥畜—生猪

　　200

　　贷：待处理财产损溢

　　—待处理流动资产损溢

　　200

　　(二)合作社消耗性生物资产死亡毁损、盘亏时，按照其账面余额，借记“待处理财产损溢—待处理流动资产损溢”科目，贷记“消耗性生物资产”项目。

　　【例14】合作社有一批苗木账面余额为1560元，因聘用的管理人员李某施肥过量导致苗木全部死亡。编制会计分录为：

　　借：待处理财产损溢

　　—待处理流动资产损溢

　　1 560

　　贷：消耗性生物资产

　　—苗木1 560

　　按规定程序批准后处理时，按照可收回的责任人和保险公司赔偿的金额，借记“应收款”“成员往来”等科目，按照残料价值，借记“产品物资”等科目，按照“待处理财产损溢—待处理流动资产损溢”科目相应余额，贷记“待处理财产损溢—待处理流动资产损溢”科目，按照其差额，借记“其他支出”科目。

　　【例15】接上例，这批苗木没有投保，经决定由管理员、合作社成员李某赔偿1000元。编制会计分录为：

　　借：成员往来—李某1 000

　　其他支出560

　　贷：待处理财产损溢

　　—待处理流动资产损溢

　　1 560

　　

　　(作者单位：江西省永新县农业农村促进中心)