新修订颁布的《农民专业合作社会计制度》对合作社盈余及盈余分配的核算内容进行适当优化和调整，不仅调整了分配顺序，而且增加了可分配盈余转为成员对合作社出资会计核算内容。现列举核算实例如下，以供参考。

　　一、本年盈余的核算

　　合作社的盈余，是指合作社在一定会计期间的经营成果。合作社会计期末结转盈余时，应将“经营收入”“其他收入”科目的余额转入“本年盈余”科目的贷方，同时将“经营支出”“税金及附加”“管理费用”“财务费用”“其他支出”“所得税费用”科目的余额转入该科目的借方。应将“投资收益”科目的贷方余额转入“本年盈余”科目的贷方。年度终了，应将本年收入和支出相抵后结出的本年实现的净盈余，转入“本年盈余”科目，借记“本年盈余”科目，贷记“盈余分配—未分配盈余”科目;如为净亏损，做相反会计分录。

　　【例1】某合作社联合社2021年末有关损益类科目余额为：“经营收入”贷方余额为3400000元，“其他收入”贷方余额为50000元，“投资收益”贷方余额为360000元;“经营支出”借方余额为2460000元，“税金及附加”借方余额为35000元，“管理费用”借方余额为752000元，“财务费用”借方余额为32000元，“其他支出”借方余额为16500元，“所得税费用”借方余额为9000元。合作社联合社年末结转时，会计分录如下：

　　1. 结转各项收入

　　借：经营收入3 400 000

　　其他收入50 000

　　贷：本年盈余3 450 000

　　2. 结转各项支出

　　借：本年盈余3 304 500

　　贷：经营支出 2 460 000

　　税金及附加35 000

　　管理费用 752 000

　　财务费用 32 000

　　其他支出 16 500

　　所得税费用9 000

　　3. 结转投资收益

　　借：投资收益360 000

　　贷：本年盈余360 000

　　4. 结转本年盈余

　　(1)计算本年盈余

　　经营收益=经营收入+投资收益-经营支出-税金及附加-管理费用-财务费用=3400000+360000-2460000-

　　35000-752000-32000=481000(元)

　　本年盈余=经营收益+其他收入-其他支出-所得税费用=481000+ 50000-16500-9000=505500(元)

　　(2)本年实现的净盈余，年末结转时

　　借：本年盈余505 500

　　贷：盈余分配—未分配盈余 505 500

　　二、盈余分配的核算

　　1. 弥补以前年度亏损

　　(1)用本年盈余弥补以前年度亏损。此时，无须专门做会计分录，可以直接冲减。如某合作社当年度实现净盈余为15000元，以前年度亏损5000元(即年初未分配盈余为—5000元)，冲减后，本年度可分配盈余为10000元。

　　(2)用盈余公积弥补亏损。合作社用盈余公积弥补亏损时，借记“盈余公积”科目，贷记“盈余分配—未分配盈余”科目。

　　【例2】某合作社当年度实现净盈余为5000元，以前年度亏损15000元(即年初未分配盈余为—15000元)，冲减后，本年度可分配盈余为—10000元。合作社决定用盈余公积弥补亏损。会计分录如下：

　　借：盈余公积10 000

　　贷：盈余分配—未分配盈余

　　10 000

　　2. 提取盈余公积

　　合作社按照规定提取盈余公积时，借记“盈余分配—各项分配”科目，贷记“盈余公积”科目。

　　【例3】接例1，该合作社联合社2021年度实现净盈余为505500元，年初未分配盈余4500元，其他转入为零，因此，2021年度可分配盈余为510000元。根据成员代表大会决议确定的盈余分配方案，可分配盈余按5%提取盈余公积。会计分录如下：

　　提取盈余公积金=510000×5% =25500(元)

　　借：盈余分配

　　—各项分配

　　—提取盈余公积25 500

　　贷：盈余公积25 500

　　3. 提取返还盈余

　　合作社根据章程规定或者经成员(代表)大会决议确定的盈余分配方案，提取返还盈余时，借记“盈余分配—各项分配”科目，贷记“应付盈余返还”科目。

　　【例4】接上例，该合作社联合社拥有甲、乙、丙、丁、戊合作社5名成员，根据成员代表大会决议确定的盈余分配方案，提取公积金后，余下的60%按每个成员与本社的交易额占全体成员与本社交易总额的比重为依据计算应付盈余返还。2021年度甲、乙、丙、丁、戊合作社与联合社交易额分别为200万元、300万元、500万元、450万元、550万元，共计2000万元。其核算步骤如下：

　　第一步，计算出当年可分配盈余中应返还给与本社有交易量成员的盈余返还总额=(510000—25500)×60%=290700(元)。

　　第二步，计算出成员与本社的交易额占全体成员与本社交易额的比重。

　　甲：200÷2000×100%=10%

　　乙：300÷2000×100%=15%

　　丙：500÷2000×100%=25%

　　丁：450÷2000×100%=22.5%

　　戊：550÷2000×100%=27.5%

　　第三步，计算出应返还给与本社有交易成员的盈余返还金额。

　　甲：290700×10%=29070(元)

　　乙：290700×15%=43605(元)

　　丙：290700×25%=72675(元)

　　丁：290700×22.5%=65407.5(元)

　　戊：290700×27.5%=79942.5(元)

　　第四步，做出盈余返还的会计分录。

　　借：盈余分配

　　—各项分配—盈余返还

　　290 700

　　贷：应付盈余返还

　　—甲29 070

　　—乙43 605

　　—丙72 675

　　—丁65 407.5

　　—戊79 942.5

　　4. 分配剩余盈余

　　根据章程规定或者经成员代表大会决议确定的盈余分配方案，分配剩余盈余时，借记“盈余分配—各项分配”科目，贷记“应付剩余盈余”科目。

　　【例5】接上例，该合作社联合社根据成员代表大会决议确定的盈余分配方案，提取公积金后余下的40%按每个成员的出资额和公积金量化份额、国家财政直接补助和他人捐赠形成的财产量化额占本社这三项总额的比重为依据，计算应付剩余盈余，进行二次分配。当年末，合作社联合社所有者权益总额为500万元，其中，股金450万元，专项基金30万元，公积金20万元。成员账户明细如表1。

　　分配剩余盈余时，其核算步骤如下：

　　第一步，计算出当年可分配盈余中剩余盈余返还总额=(510000—25500)×40%=193800(元)。

　　第二步，计算出成员个人账户中记载的出资额、专项基金、公积金占本社总额的比重。

　　甲：(100+6+4)÷(450+30+20) ×100%=22%

　　乙：(80+6+4)÷(450+30+20) ×100%=18%

　　丙：(70+6+4)÷(450+30+20) ×100%=16%

　　丁：(110+6+4)÷(450+30+20) ×100%=24%

　　戊：(90+6+4)÷(450+30+20) ×100%=20%

　　第三步，计算出成员应分配的剩余盈余金额。

　　甲：193800×22%=42636(元)

　　乙：193800×18%=34884(元)

　　丙：193800×16%=31008(元)

　　丁：193800×24%=46512(元)

　　戊：193800×20%=38760(元)

　　第四步，做出分配剩余盈余的会计分录。

　　借：盈余分配

　　—各项分配

　　—分配剩余盈余

　　193 800

　　贷：应付剩余盈余

　　—甲42 636

　　—乙34 884

　　—丙31 008

　　—丁46 512

　　—戊38 760

　　5. 可分配盈余转增股金

　　根据成员代表大会表决同意，将可分配盈余转为成员对合作社出资的，借记“应付盈余返还”“应付剩余盈余”“盈余分配—各项分配”科目，贷记“股金”等科目。

　　【例6】接上例，该合作社联合社根据经成员代表大会决议确定的盈余分配方案，提取公积金后，余下的60%按每个成员与本社的交易额占全体成员与本社交易总额的比重为依据，计算应付盈余返还;余下的40%按每个成员的出资额和公积金量化份额、国家财政直接补助和他人捐赠形成的财产量化额占本社这三项总额的比重为依据计算应付剩余盈余，进行二次分配，但不发放现金，全部转为成员对合作社出资。会计分录为：

　　借：应付盈余返还

　　—甲29 070

　　—乙43 605

　　—丙72 675

　　—丁65 407.5

　　—戊79 942.5

　　应付剩余盈余

　　—甲42 636

　　—乙34 884

　　—丙31 008

　　—丁46 512

　　—戊38 760

　　贷：股金—甲71 706

　　—乙78 489

　　—丙103 683

　　—丁111 919.5

　　—戊118 702.5

　　盈余分配结束后，要及时登记总账、明细账和成员账户，把提取的公积金平均量化到每个成员，记入成员账户，把每个成员的应付盈余返还和剩余盈余返还或转增股金记入成员账户。

　　(作者单位：江西省永新县龙门镇便民服务中心、永新县禾川镇便民服务中心、永新县农业农村促进中心)

　　表1