2006年10月31日，第十届全国人民代表大会常务委员会第二十四次会议通过了《中华人民共和国农民专业合作社法》(以下简称《农民专业合作社法》)，自2007年7月1日起施行。财政部于同年12月20日出台了《农民专业合作社财务会计制度(试行)的通知》(财会[2007]15号)，从2008年1月1日起施行。2017年12月27日第十二届全国人民代表大会常务委员会第三十一次会议修订。修订后的《中华人民共和国农民专业合作社法》自2018年7月1日起施行。

　　随着农民专业合作社的不断发展，国家各种惠农强农政策的不断加强，各种新情况、新业态不断涌现，经营方式和经营体制也发生了较大变化，以及《农民专业合作社法》的修改完善，《农民专业合作社财务会计制度(试行)》也应当随之修改和完善。根据基层农民专业合作社财务会计核算中存在的问题和不足，笔者提出如下修改完善意见，仅供大家参考。

　　一、关于会计科目设置

　　1. 增设“应付税金”科目

　　在我国，无论是公司制企业还是个体工商户，都是纳税义务人。农民合作社作为一种特殊的经营实体，国家税务机构出台了针对农民合作社免征部分税金的优惠政策，满足特定条件的合作社享受免征增值税、企业所得税、营业税、契税、印花税、耕地占用税、城镇土地使用税、房产税等不同的税收优惠政策。国家税务局对合作社购买自营农用车辆的只对农用三轮车免征车辆购置税，购买大型货运车辆的还是要征收车辆购置税的。

　　目前，国家税务机关要求农民专业合作社每个季度向当地税务部门申报税金，可以只作零申报。

　　一方面，国家对农民合作社免征绝大多数税目的税金，但并不是所有税目的税金都不征收，也不是永久都不征收;另一方面，从会计科目设置完整性来看，不能因为免征税金就连会计科目都不要，也不能因为暂时用不上这个会计科目就不设置这个会计科目，更不符合会计法和国家税法的相关精神。无论合作社是否需要缴纳税金，从会计科目设置完整性和会计核算适用性来看，都应该设置“应付税金”科目。

　　2. 增设“补助收入”科目

　　随着国家给予合作社的各项补助收入的种类和数量越来越多，金额也越来越大，如：种粮大户补贴收入、贷款贴息收入、农业保险保费补贴、土地流转费补助等项目的补助。补助收入是反映国家、地方政府对合作社的财政支持力度的重要指标，与自营收入(经营收入)指标有本质的区别。为准确全面核算合作社一个会计年度内享受的各项财政补贴收入，建议增收“补助收入”会计科目。

　　二、关于“专项应付款”科目核算范围的修改

　　根据《农民合作社财务会计制度(试行)》的规定，专项应付款核算合作社接受国家财政直接补助的资金。国家财政直接补助的资金，按照用途来看，有用于补助生产环节的，有用于补助基础设施建设的，有用于补助收获环节的，有用于补助农业生产保险的，有用于补助土地流转的，还有直接补助纯收入的。这些补助，所有权都归合作社所有，都不需要合作社再归还的，将其纳入专项应付款科目核算，是不恰当的。笔者认为，所谓专项应付款，应该是指由合作社暂时管理、使用，有专门的用途，所有权不属于合作社，需要归还或支付给第三方的资金，如，合作社借国家财政专门用途的周转金使用，使用期满需要归还国家财政，这种经济业务才是专项应付款的核算范围。为此，建议修改本制度“专项应付款”科目核算范围。

　　三、关于会计核算需完善内容

　　1. 应付税金的会计核算

　　如果涉及合作社需要完税的经营项目和经济业务，应该按照国家税务机关要求和合作社法的要求，如实缴纳税金、核算应付税金。

　　2. 外单位投资的会计核算

　　随着农村经营体制机制的变化，经营模式和方式也发生了较大的变化。多元化经营模式也如雨后春笋般涌现。如村集体经济组织、合作社内部成员以外的其他农户将土地、资金、资产等投资合作社，按照投资约定，保底分红等经营模式也大量涌现。根据《农民专业合作社财务会计制度(试行)》只对合作社对外投资业务会计核算做了规定，而对外单位给合作社投资如何进行会计核算没有规定。外单位对合作社的投资，既不同于一般的应付款和专项应付款，也不同于一般的银行借款，按照应付款(专项应付款)核算或者按照短期借钱(长期借款)核算，感觉都不妥当，为此，建议完善外单位投资业务的会计核算。

　　3. 农业保险业务会计核算

　　随着国家对农业保险业务补贴政策的全面开展，农业保险业务无论是种类还是数量、以及补贴的范围也越来越广，如生猪保险、能繁母猪保险、种植业保险、养殖业保险、土地流转履约保证保险、财产保险、价格保险等等。有的保险保费由合作社全额自付，有的保险享受国家和地方财政给予一定的保费补贴。为此，加强合作社保险业务的会计核算，也就显得越来越重要。保费补贴在哪个科目进行核算，是否进入生产成本，取得的保险赔付款如何核算，这些都需要全国统一。

　　4. 生产性财政奖补资金的会计核算

　　国家给予种粮大户的资金补贴，给予水稻种植户的水稻补贴，给予土地流转业主的流转费补贴，给予生猪养殖大户的政策性补贴等，这些是国家给予种养大户的无偿补贴，都是合作社的纯收入。对于这些国家财政补贴收入，是直接纳入“其他收入”科目核算还是另外单设一个“补助收入”会计科目核算，有待于统一。

　　5. 贷款贴息的会计核算

　　随着国家对农业生产经营单位扶持力度的加大，有的地方对合作社部分生产经营项目贷款实行财政贴息政策。贷款贴息一般采取合作社首先连本带息归还银行后，再按照贴息政策给予合作社银行贷款利息的全部或部分补贴。为此贷款贴息收入是否直接进入“其他收入”科目核算还是进入另外设置的“补助收入”科目核算，有待统一。

　　6. 合作社合并、分立、解散、破产的会计核算

　　在现行的《农民合作社财务会计制度(试行)》中，没有专门的核算规定，建议补充完善。

　　7. 农民合作社联合社的会计核算

　　这是一个新生事物，是2017年新修改的《农民专业合作社法》的新规定。对农民合作社联合社如何进行会计核算，应该出台核算办法，规范核算。

　　8. 财政补贴资金形成固定资产的会计核算

　　财政补贴资金形成固定资产，如农机购置补贴，冻库建设补贴、风干设施建设补贴等。在操作程序上，购买、建设固定资产时，由合作社全额支付购货款或建设款，待购买或建成后，经相关部门验收合格，按照补贴政策规定给予一定资金的补贴。补贴资金所有权归合作社所有，不再归还。按照现行《农民合作社财务会计制度(试行)》的规定，收到财政补贴资金时借记“银行存款”，贷记“专项应付款”。形成固定资产时，借记“专项应付款”，贷记“专项基金”。而笔者个人理解，“专项应付款”应该是需要归还的有专门用途的资金，而国家财政补贴的资金，需要是有专门的用途规定，但是是不需归还的，所以，在这种情况下，用“专项应付款”科目来过渡核算没有必要，是否可以改为收到国家财政补贴资金时，直接借记“银行存款”，贷记“专项基金”。

　　9. 财政扶贫资金投资合作社形成资产量化给贫困户的会计核算

　　资产收益扶贫项目规定：财政专项扶贫资金投资合作社，形成资产所有权归村集体经济组织，股份量化给贫困户，贫困户依据合作社拥有的股份按股分红。如何体现财政扶贫资金投资形成的资产所有权归属村集体经济组织，资产如何在贫困户中量化，贫困户的股份在合作社中如何体现，在合作社中的分红如何保障等，在现行《农民合作社财务会计制度(试行)》中没有相关的规定，应当完善补充。

　　(作者单位：四川省射洪市农业农村局)