近期，财政部和农业部联合印发了《关于深入推进农业领域政府和社会资本合作的实施意见》，提出鼓励农民专业合作社等新型农业经营主体参与农业PPP项目，并通过订单带动、利润返还、股份合作等模式进一步完善与农户的利益联结机制，建立长期稳定的合作关系，让更多农民分享农业PPP发展红利。本文从合作社的核算角度对参与农业PPP项目涉及的经济业务列举具体实例如下：

　　1. PPP项目合作社入股、吸股的核算

　　【例1】2016年度，经上级政府部门同意，××合作社经成员代表会议决议，以土地参股的形式，参与××公司为主导的PPP模式建设，建设高标准农田500亩，每亩每年折价1000元，建设期2年。

　　首先确认土地入股价值=500 ×1000×2=100000元

　　借：长期投资      1 000 000

　　贷：其他资产

　　—无形资产—土地使用权

　　1 000 000

　　【例2】接上例，合作社吸收农户土地入股。

　　借：其他资产—无形资产

　　—土地使用权

　　1 000 000

　　贷：股金—土地

　　—××农户 1 000 000

　　2. PPP项目合作社订单业务核算

　　(1)采购订单业务

　　合作社与农户往来多为内部成员往来，应通过“成员往来”科目进行会计核算。

　　【例3】××合作社与农户签订采购订单，预收农户采购农资款500000元，款项已收并存入银行。

　　借：银行存款   500 000

　　贷：内部往来—农户明细

　　500 000

　　【例4】××合作社与××化肥厂签订采购订单，支付定金100000元，款项已通过银行转账。

　　借：预付款   100 000

　　贷：银行存款   100 000

　　(2)销售订单业务

　　【例5】农户与××合作社签订粮食销售订单，合作社预付农户定金50000元，款项已现金形式支付完毕。

　　借：内部往来—农户明细

　　50 000

　　贷： 现金    50 000

　　【例6】××合作社与××粮库签订粮食销售订单，预收××粮库定金50000元，款项已收取。

　　借：银行存款  50 000

　　贷：应付款—暂收款    50 000

　　3. PPP项目合作社利润返还的核算

　　(1)收到利润返还的核算

　　【例7】××合作社按照与××公司协议规定，合作社2016年末可从××公司获得分红10万元，

　　借：应收款    100 000

　　贷：投资收益  100 000

　　(2)分配利润返还的核算

　　【例8】××合作社股东会决定，2017年度向股东分配利润返还10000元，该分配方案获得通过并发放。

　　方案通过时：

　　借：盈余分配

　　—各项分配—××股东

　　100 000

　　贷：应付盈余返还100 000

　　分配时：

　　借：应付盈余返还      100 000

　　贷：银行存款           100 000

　　4. PPP项目合作社主导运营的核算

　　实施意见提出今后合作社可能参与的PPP项目有农村小区道路、地下综合管廊和农田水利、休闲旅游开发、农业产业园等等。合作社若作为PPP项目运营主体，如何核算?是参照其他城建项目的PPP模式，还是自成体系，现行合作社财务会计制度并未提及，还是未知领域。

　　【例9】2015年6月，经省国土、规划等相关部门同意，在睢宁县双沟镇官路村实施土地增减项目，采取PPP模式建设农村小区，运营主体为村合作社，节约出来的土地也一并交由××村合作社运营，运营期6年，盈余按照土地份额比例分给拆迁户，合作社2015年度代财政收到社会资本投入6000万元，收到财政补助资金1000万元，2015年发生拆迁费用1800万元，借款200万元，2015年利息支出10万元，2016年底偿还还清本金200万元并支付利息支出20万元，2015年发生建设费用1000万元，2016年发生建设费用2000万元，2017年发生建设费用1000万元，建设期两年，于2017年6月完工并交付使用，2017年6月代财政收取上房差价款8000万元，按照PPP协议代财政分6年等额支付社会资本股金，社会资本分红部分并按照项目盈余股份数额参股比例支付(经审计后具体由政府财政部门核定)，2015年10月整理出土地500亩，收到财政土地复垦补助30万元，合作社2016年底发生土地整理费用30万元，至2017年底合作社获得经营收益10万元，拟发放给盈余返还8万元。

　　解析：因项目合作社不直接参与施工建设，而是把农户以土地入股、租赁等形式将土地集中起来，然后把所有工程总承包给有施工资质的社会资本牵头方，其他参与者比如公司或其他承包商，不涉及使用者付费，属于政府付费方式。其中，还有政府拨付的国家专项补助资金。根据PPP合同相关条款规定，项目合作社作为PPP项目的业主方，会计科目的设置可遵循《企业会计准则》和《国有建设单位会计制度》的相关规定，项目建设期建造成本通过“在建工程”科目核算相关成本费用。可以根据PPP合同约定的相关条款分设二级、三级明细，比如安装工程直接费、工程建设其他费等科目，“在建工程——安装工程——××工程项目”、“ 在建工程——其他费用——××工程项目”，不同的PPP项目可以根据具体合同情况增设不同的明细科目。

　　(1)签订PPP协议并收到各方投资款时：

　　借：银行存款—财政资金

　　70 000 000

　　贷：长期应收款70 000 000

　　(2)2015年发生拆迁费用时：

　　借：在建工程—拆迁费用

　　18 000 000

　　贷：银行存款 18 000 000

　　(3)2015年发生借款时：

　　借：银行存款   2 000 000

　　贷：长期借款    2 000 000

　　(4)2015年发生借款利息支出时：

　　借：在建工程 100 000

　　贷：银行存款   100 000

　　(5)2016年发生借款利息支出时：

　　借：在建工程 200 000

　　长期借款  2 000 000

　　贷：银行存款 2 200 000

　　(6)2015年发生建设费用：

　　借：在建工程 10 000 000

　　贷：银行存款10 000 000

　　(7)2016年发生建设费用：

　　借：在建工程 20 000 000

　　贷：银行存款20 000 000

　　(8)2017年发生建设费用：

　　借：在建工程 10 000 000

　　贷：银行存款10 000 000

　　(9)工程完工交付时：在建工程余额=1800+10+20+1000 +2000+1000=6830万元。

　　项目建设期结束后，项目合作社根据政府方竣工决算审计确认价为7000万元，确定政府付费总金额。借记“长期应收款——××政府(××财政)”;贷记“在建工程——××工程项目(等明细)。

　　借：长期应收款—××政府

　　(××财政)70 000 000

　　贷：在建工程—××工程项目

　　(等明细)68 300 000

　　经营收益1 700 000

　　(10)代收上房房屋差价款时：

　　借：银行存款   80 000 000

　　贷：应付款—××政府

　　(××财政) 80 000 000

　　(11)收到土地复垦费用时：

　　借：银行存款 300 000

　　贷：专项应付款—××项目

　　300 000

　　(12)2016年12月发生土地整理费用时：

　　借：专项应付款—××项目

　　300 000

　　贷：银行存款    300 000

　　(13)2017年分摊土地整理费用(按照约定分6年分摊)：

　　借：经营支出    50 000

　　(300000/6)

　　贷：专项应付款—××项目

　　50 000

　　(300000/6)

　　(作者单位：江苏省睢宁县双沟镇农经中心)

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