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合作社涉税业务核算实例解析

2017-12-12 15:31:49       来源:农村财务会计-中国农村网    作者:□ 张志刚

  

  作为一名合格的合作社财务人员,首先要通晓合作社涉税法规,知悉农民专业合作社相关税收优惠政策,这样才能在实际运用中做到得心应手。本文列举几个具体涉税会计实例,并结合现行税收法规加以解析。

  一、合作社涉税业务核算会计科目使用

  按照《农民专业合作社法》第五十二条规定:农民专业合作社享受国家规定的对农业生产、加工、流通、服务和其他涉农经济活动相应的税收优惠。支持农民专业合作社发展的其他税收优惠政策,由国务院规定。因农民专业合作社涉税较少,《农民专业合作社会计制度(试行)》也没有规定合作社财务应单独设置应交税费科目,会计实务中若涉及增值税,一般在“应付款”会计科目中核算,涉及车船使用税、印花税、房产税、土地使用税等则直接缴纳计入“管理费用”科目。契税直接计入相关资产成本。

  二、合作社涉税业务核算具体实例解析

  1. 增值税

  【例1】2017年7月20日,×××种植合作社销售社内成员小麦20000公斤,每公斤价格为2.10元,同时销售从其他合作社购进的小麦20000公斤,购进价为每公斤2元,销售价为每公斤2.10元。

  解析:政策依据:财政部和国家税务总局近日宣布,将增值税税率从四档简并为三档,取消13%的增值税税率。从2017年7月1日开始,纳税人销售或进口农产品(含粮食)、食用盐、图书、报纸等将可适用更低的11%增值税税率。本例依据《财政部、国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知》(财税〔2008〕81号)对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品,视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。故销售社内成员小麦免税,销售其他合作社小麦照章纳税,会计分录如下:

  (1)借:应收款或银行存款

  42 000

  贷:经营收入42 000

  (2)借:应收款或银行存款

  46 620

  贷:经营收入42 000

  应付款

  —应交税费(销项税)

  4 620

  (3)借:经营支出 40 000

  应付款

  —应交税费(进项税)

  4 400

  贷: 银行存款44 400

  计算本期应交税费=4620-4400=220元

  2. 所得税

  【例2】×××村养殖合作社取得农业养殖经营收入500000元,经营成本450000元,变卖固定资产收入 30000元,为非社员代销收入15000元,发生代销成本12000元,取得服务费收入20000元,发生服务费用15000元。

  解析:政策依据:《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称《企业所得税法》)第二十七条规定:从事农、林、牧、渔业项目的所得可以免征、减征企业所得税。企业所得税法实施条例则进一步明确了减免企业所得税的项目,包括:(1)企业从事蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植,农作物新品种的选育,中药材的种植,林木的培育和种植,牲畜、家禽的饲养,林产品的采集,灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目,远洋捕捞项目的所得,免征企业所得税。(2)企业从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植,海水养殖、内陆养殖项目的所得,减半征收企业所得税。《企业所得税法》第一条就明确:在中华人民共和国境内,企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人,依照本法的规定缴纳企业所得税。新企业所得税法不同于原税法的一个最显著特点就在于实行法人所得税制度,毫无疑问,农民专业合作社是企业所得税纳税人,应当按照规定缴纳企业所得税。但根据《农民专业合作社法》第五十二条的规定,农民专业合作社享受国家规定的对农业生产、加工、流通、服务和其他涉农经济活动相应的税收优惠。

  因此,对上述的免征、减征企业所得税政策,农民专业合作社可以享受税收优惠。本年收益=500000 +20000+15000-470000-15000-12000+30000=68000元,综合上述相关税收条款,本例可以享受免征、减征企业所得税政策,但需要向主管税务机关办理减免税手续。

  3. 城镇土地使用税

  【例3】×××种植合作社位于 ××× 村×××组 ,生产经营小麦、玉米等常规谷物,占地总面积 450 亩,用于种植400亩,用于休闲观光采摘占地30亩,管理办公用房占地20 亩。

  解析:政策依据:《城镇土地使用税暂行条例》第六条规定,直接用于农、林、牧、渔业生产用地,免征城镇土地使用税。财政部、国家税务总局《关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》(财税[2006]186号)中关于经营采摘、观光农业的单位和个人征免城镇土地使用税问题明确:在城镇土地使用税征收范围内经营采摘、观光农业的单位和个人,其直接用于采摘、观光的种植、养殖、饲养的土地,根据《城镇土地使用税暂行条例》第六条中直接用于农、林、牧、渔业的生产用地的规定,免征城镇土地使用税。把握的关键就在于土地必须是“直接用于农、林、牧、渔业生产”,而非他用不符合这个用途规定的,则要缴纳城镇土地使用税。城镇土地使用税适用地区幅度差别定额税率,县城、建制镇、工矿区0.60-12元。假定该乡镇适用税率0.60元每亩。计算应纳税额=20×0.60=12元。每月末,合作社应按规定计算出应缴纳的土地使用税,作如下会计分录:

  借:管理费用  12

  贷:银行存款   12

  4. 房产税

  【例4】×××养殖合作社位于 ×××村×××组,房屋面积 2800平方米,用于养殖用房屋2700平方米,管理用房100平方,价值4万元。

  解析:政策依据:国家税务总局《关于调整房产税和土地使用税具体征税范围解释规定的通知》(国税发[1999]44号)鉴于经济发展及城镇建设已发生很大变化,规定对农林牧渔业用地和农民居住用房屋及土地,不征收房产税和土地使用税。这里同样强调的是“对农林牧渔业用地”。合作社的经营场所不属于房产税、土地使用税免税范围,应照章纳税。如纳税人按规定纳税确有困难,且符合房产税、城镇土地使用税困难减免条件的,可向房产、土地所在地主管地方税务部门提出申请,按管理权限审核批准后,可给予减免税照顾。房产税计征方式分为从价计征和从租计征两种,从价计征:房产税=房屋原值×70%×1.2%,适用税率为1.2%;从租计征:房产税=租金×12%,适用税率为12%。计算时:本例管理用房采用从价计征计税,应缴纳房产税=40000×70%×1.2%=336元。会计分录:

  借:管理费用  336

  贷:银行存款    336

  5. 印花税

  【例5】×××种植合作社设置账簿3 本,记载实收资本及盈余公积100万元,本年与社内成员签订采购合同2 份,价值45万元,签订销售合同3 份,与本社成员签订销售合同20万元,与社外企业签订销售合同30万元。

  解析:政策依据:财税[2008]81号文件规定,对农民专业合作社与本社成员签订的农业产品和农业生产资料购销合同,免征印花税。故与社内成员签订采购合同45万元,与本社成员签订销售合同20万元免税。但与社外企业签订销售合同30万元照章纳税,适用税率0.03%(万分之三),即300000×0.03%=90元。

  另外,设置账簿:印花税=3×5=15元。

  实收资本与盈余公积计算印花税:1000000×0.05%(万分之五)=500元。

  应交印花税合计=90+15+500 =605元。

  借:管理费用    605

  贷:现金      605

  6. 契税

  【例6】接上例,A养殖合作社因经营不善,决定解散合作社,将养殖用房2700平方(价值24万元)和管理用房100平方(价值4万元)全部转让给B养殖合作社经营。

  解析:政策依据:《契税暂行条例实施细则》规定,纳税人承受荒山、荒沟、荒丘、荒滩土地使用权,用于农、林、牧、渔业生产的,免征契税。养殖用房属于免税范围,管理用房是否免税,根据当地税务政策而定,若不免税,则适用契税的税率为3%,购买方计算应交税额=40000×3%=1200元,应计入固定资产成本。

  B合作社:

  借:固定资产—养殖房

  41 200

  (含税1200)

  贷:现金              41 200

  7. 耕地占用税

  【例7】×××种植合作社占地450 亩,用于粮食生产。

  解析:政策依据:《耕地占用税暂行条例》第十四条第二款规定:建设直接为农业生产服务的生产设施占用前款“占用林地、牧草地、农田水利用地、养殖水面以及渔业水域滩涂等其他农用地建房或者从事非农业建设的”规定的农用地的,不征收耕地占用税。《耕地占用税暂行条例实施细则》进一步明确了条例第十四条所称直接为农业生产服务的生产设施,是指直接为农业生产服务而建设的建筑物和构筑物。具体包括:储存农用机具和种子、苗木、木材等农业产品的仓储设施;培育、生产种子、种苗的设施;畜禽养殖设施;木材集材道、运材道;农业科研、试验、示范基地;野生动植物保护、护林、森林病虫害防治、森林防火、木材检疫的设施;专为农业生产服务的灌溉排水、供水、供电、供热、供气、通讯基础设施;农业生产者从事农业生产必需的食宿和管理设施;其他直接为农业生产服务的生产设施。因此,对农民专业合作社占用农用地从事上述生产设施建设的,不征耕地占用税,否则应照章征收。故本例免税。

  8. 车船税

  【例8】×××村合作社购置农用拖拉机2辆,价值16万元,收割机一台价值18万元,小汽车一个价值12万元(不含车船税)。该乘用车排气量1.5升,标准为3000元每辆。

  解析:政策依据:《车船税暂行条例》第三条规定,非机动车船(不包括非机动驳船)、拖拉机、捕捞(养殖)渔船免征车船税。农用拖拉机和收割机属于车船税的免税范围,小汽车不属于车船税的免税范围,照章纳税。

  会计分录:

  借:管理费用—车船税 3 000

  贷:银行存款 3 000

  9. 车辆购置税

  【例9】×××村合作社购置农用三轮车2辆,价值1.6万元,小汽车一辆价值11.7万元。

  解析:政策依据:财政部、国家税务总局《关于农用三轮车免征车辆购置税的通知》(财税[2004]66号)规定,对农用三轮车免征车辆购置税。农用三轮车是指:柴油发动机,功率不大于7.4kw,载重量不大于500kg,最高车速不大于40km/h的三个车轮的机动车。故购置农用三轮免税。但购置小汽车应照章纳税。

  购置税=购车款/(1+17%)×购置税率(10%)  =117000/1.17×10%=10000元。

  会计分录:

  借:固定资产  117 000

  (含税10000元)

  贷:银行存款 117 000

  (作者单位:江苏省睢宁县双沟镇农经中心)

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